一、会计处理

《会计准则-固定资产》：

第二十一条 固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：

　　（一）该固定资产处于处置状态。

　　（二）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

第二十三条 企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。

《会计准则—无形资产》：

第二十二条 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。

《会计准则应用指南-无形资产》：

六、土地使用权的处理

企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。

自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。

　　企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。

会计上旧房推倒重建，应属于报废处置，按准则需要将处置损益计入当期损益。如果购买时土地与建筑物合并按固定资产核算，此时清理建议将土地价值分离，此时牵涉房产税计税原值问题。（具体分离可按收购评估为基础计算）

二、税务处理

（一）企业所得税：

《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局2011年34号公告）：

四、关于房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理问题
　　企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧；如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。

税会差异，汇算清缴请注意。

（二）房产税：

《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号）：

　一、关于房产原值如何确定的问题　　对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。　三、关于房产税、城镇土地使用税纳税义务截止时间的问题　　纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。

《财政部、国家税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（ 财 税 地 字 〔 1 9 8 6 〕 8 号 ）第十九项：　　纳税人自建的房屋，自建成之次月起征收房产税。

纳税人委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续之次月起征收房产税。

纳税人在办理验收手续前已使用或出租、出借的新建房屋，应按法规征收房产税。　　根据上述规定，房产实物状态发生变化的，其房产税纳税义务也相应终止，应纳税款应截止到该房产实物状态发生变化的当月。同时对新建的房产，应自建成的次月起缴纳房产税。

《财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税[2010]121号）

　 三、关于将地价计入房产原值征收房产税问题

　　对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。

同时房产税计税依据为按照会计制度核算的固定资产。理解上应该与所得税所规定的并入旧房账面价值是不一样的。但是最初购买时地价款未单独入账，而是与固定资产一并入账，在转清理时应该转出土地价值，“新房“账面原值也应该包含地价。（房产原值是否包含”旧房“原值？地价款难以区分如何在清理时转出？拆除费用是否属于开发土地发生的成本费用？具体实施时咨询主管税务机关为准）。

（三）土地增值税

对于购房后拆除重建再转让的土地增值税扣除项目确认，目前并无明确的税法规定，有以下说法：

说法一：

1.原地上建筑物的折余价值净值损失，作为企业“营业外支出”处理，不能进入开发项目的“开发成本”；

2.原地上建筑物的拆除费用，可作为开发项目的“开发成本”来处理。

说法二：

参照“土地征用及拆迁补偿费用“扣除。

中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则财法字〔1995〕6号中

（二）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房增开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房增开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。

注意，扣除项目“取得土地使用权所支付的金额“在原购房发票时未单独体现，可通过发票结合合同约定的土地价款扣除。

具体土增计算提请主管税务机关判断扣除。（目前在建工程收购后，再进行开发转让，主流的处理方式是在建工程购买价款可以作为开发成本扣除，但不可以作为加计扣除的基数。）

以下通过一个简单的例子进行说明。

例：甲企业有一临街门市房，账面原价 900 万元，已计提折旧 720 万元。因当时建造得比较简陋，现在该地段增值空间较大，甲企业决定将其推倒重置。甲企业建造新门市房发生支 出 1 200 万元，适用的企业所得税税率为 25%，假设不考虑其他因素。

根据《企业会计准则》的规定，甲企业的会计处理为：

（1）将推倒房屋、建筑物转入“固定资产清理”，结出清理损益：

借：固定资产清理 180，累计折旧 720；贷：固定资产900。

借：营业外支出 180；贷：固定资产清理 180。

（2）重建房屋、建筑物发生的支出计入固定资产成本：

借：在建工程 1 200；贷：银行存款 1 200。

借：固定资产 1 200；贷：在建工程 1 200。

（3）会计期末确认“递延所得税资产”。由于会计和税法的规定不同，甲企业发生的 180 万元营业外支出不可以从当年的应纳税所得额中扣除，而应在以后年度通过企业计提折旧进行扣除，这样就产生了可抵扣暂时性差异，需要确认递延所得税资产：

借：递延所得税资产 45；贷：应交税费——应交企 业所得税45。

（4）以后年度转回“递延所得税资产”。

税法规定，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧。由于房屋、建筑物等固定资产税法规定的最低折旧年限为 20 年，该递延所得税资产需要经过20 年进行摊销。即每年进行以下会计处理：

借：所得税费用——递延所得税费用 2.25；贷：递延所得税资产 2.25。

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